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商业银行业务及管理费税前扣除凭证研究
论文作者:童鞋论文网  论文来源:www.txlunwenw.com  发布时间:2014/5/11 21:13:03  

一、现行政策对税前扣除凭证的规定

依据我国现行法律政策,笔者整理了关于税前扣除凭证管理的相关规定,主要包括以下几方面:

会计法》第十四条规定:“会计机构、会计人员必须按照国家统一的会计制度规定对原始凭证进行审核,对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受,并向单位负责人报告。”这说明会计核算对凭证的基本要求应遵循真实性和合法性的原则。

《企业所得税法》第八条规定:“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”这是关于企业所得税税前扣除的基本规定,在发生具体扣除事项时,真实、合理和相关的凭证成为税前扣除的重要依据和证明材料。

《税收征管法》第十九条规定:“纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿,根据合法、有效凭证记账,进行核算。”第二十一条规定:“不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证,任何单位和个人有权拒收。”《税收征管法实施细则》第二十九条规定:“纳税人的账簿、记账凭证、报表、完税凭证、发票、出口凭证以及其他有关涉税资料应当合法、真实、完整。”这是税收征管法律对凭证管理的基本规定,体现了合法和有效的双重原则。

《发票管理办法》第二十二条规定:“不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证,任何单位和个人有权拒收。”《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》(国税发[2008]88号)也规定:“要加强发票核实工作,不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。”这是关于发票作为财务凭证在会计核算方面的合法性要求,违规发票不仅不能报销也不得作为成本费用凭证在税前予以扣除。

上述政策规定都强调了要有合法有效的凭证才能实行企业所得税税前扣除。

二、业务及管理费税前扣除凭证分类及基本特征

商业银行在经营活动过程中发生的支出主要有营业税金及附加、业务及管理费用、资产减值损失以及其他营业支出。其中业务及管理费用包括职工费用、折旧、资产摊销及业务费用,占营业支出总额达65%1,是银行业企业所得税税前扣除的主要项目。为此,笔者以银行业业务及管理费税前扣除项目为例,对其税前扣除凭证进行初探。

按照业务及管理费凭证取得来源,笔者将其划分为外部凭证和内部凭证,外部凭证有税务部门监制的发票、工会经费收入专用收据、完税凭证、财政部门监制的票据等;内部凭证有工资表、折旧计算表、待摊费用表、差旅费报销单等。不论内部还是外部的税前扣除凭证,都是商业银行在经营活动中所取得的原始凭证,是其进行会计核算的依据,也是企业所得税税前扣除管理的重要环节。为了保证企业所得税税前扣除项目的真实、合法,银行只有取得足以证明经济业务事项确实已发生的适当凭证,方可在企业所得税税前进行扣除。总的来说,银行业务及管理费税前扣除凭证除应具备一般会计凭证的特征和要求,如要素齐全、内容完整、手续完备等要求外,还应具备以下四点特征:

1、真实性:是指税前扣除凭证反映的支出确属已经发生。它包含两层意思:一是有关支出是真实发生的,即业务的真实性。如果相关业务是虚假的,即使能提供凭证,也不能税前扣除。二是证明支出发生的凭据是真实有效的,即真实的业务还需提供真实有效的凭证才能税前扣除。如果存在虚开或非法代开的凭证,比如委托他人代开发票,此发票即使有效但不是真实的,也不能税前扣除。

2、合法性是指税前扣除凭证的来源、形式等符合国家法律法规的规定。从凭证管理的角度考虑,发票是企业所得税税前扣除凭证中最为主要的凭证,要接受税收法律法规的约束。只有依法印制、依法开具并依法取得的发票,才具备合法性。对于那些私印、私购、借用、代开、虚开或白条入账等非法发票都是不允许税前扣除的。

3、合理性是指可在税前扣除的支出是正常和必要的,计算和分配的方法应该符合一般的经营常规和会计惯例。税前扣除的支出在真实、合法的基础上必须符合合理性的要求,具体判断主要看发生的支出的计算和分配方法是否符合一般经营常规和会计惯例。比如,银行发生的大额网点租金,有无按照会计权责发生制的要求进行预提或待摊的会计核算并进行税前扣除。

4、相关性是指税前扣除的有关支出应与取得的收入直接相关。即企业实际发生的能直接带来经济利益流入的或可预期经济利益流入的支出。比如,银行向购买本行理财产品的客户赠送宣传品发生的宣传费用,该项支出与银行业取得的收入直接相关,因此可税前扣除。

三、业务及管理费税前扣除凭证应具备的形式和要件

事实上,从上述对税前扣除凭证的政策规定和分类特征的分析中我们可以发现,税法虽对扣除凭证的实质内容作了规定,但并没有对扣除凭证的形式要件予以明确规定,需要银行财务人员自身通过对会计、税法等相关政策法规的学习和理解后在实际工作中加以运用。由于财务人员自身专业水平及对政策的理解和把握程度不同,容易引起银行财务人员和征管人员关于“业务及管理费能否税前扣除”在意见上的分歧并带来涉税风险,增加了银行税收实务操作的工作难度。笔者从银行税务实践出发,结合有关政策规定,对银行业业务及管理费税前扣除凭证的形式和要件进行分项归纳和分析:

(一)职工费用。

商业银行职工费用主要包括员工的工资薪金、福利费、工会经费及教育经费等支出,每类支出的税前扣除凭证分析如下:

1、职工工资薪金:银行支付给本行员工的工资薪金支出,是以工资表和相应的付款单据作为税前扣除凭证;如果发生的是劳务派遣人员工资薪金时,应以劳务公司开具的发票、银行与劳务公司签订的用工合同以及付款单据作为税前扣除凭证。

由于工资表是银行自制的用于企业所得税税前扣除的内部凭证,要保证工资薪金扣除项目的真实性和合理性,银行财务人员应保存以下资料供税务机关备查:工资分配方案(体现本行是否有规范的员工工资薪金制度、是否符合行业及地区水平)、工资结算单(体现了本行工资薪金结算是否按制度分配)、个人所得税扣缴记录(体现了银行是否依法履行代扣代缴个人所得税义务)、劳动合同以及社保机构盖章的社会保险名单清册(体现了工资薪金发放对象是否为本行员工)。

2、职工福利费:在实际工作中银行要根据职工福利费的列支范围和内容等具体情况来确定适当的税前扣除凭据,主要包括以下几种形式:银行从外部购买属于福利费列支范围的物品和设施、维修保养费用以及聘用的劳务用工费等应以正规合法有效的发票进行税前扣除;银行内设福利部门的固定资产折旧费用和工作人员的工资薪金是以折旧计算表和工资表等自制凭证作为税前扣除凭证;所用水电气费应凭发票进行税前扣除,如不能单独取得发票的,应以费用的合理分摊表作为税前扣除凭证;银行给予职工食堂的差额补贴,以内部收款收据和付款凭证作为税前扣除凭证;银行支付给职工的货币性补贴,如生活困难补助、丧葬补助费、职工防暑降温费等,是以内部自制的发放凭证作为税前扣除凭证。为反映支出的真实性和合理性,财务人员还应准备相关的证明材料作为补贴发放凭证的必备补充,如各项补贴发放应有的相关制度作为列支的参考依据,补贴内容和标准应合理,名目符合福利费归集范围,发放凭证上会计要素完整、审批签收手续齐备。

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