一、上市公司审计舞弊及其危害性

上市公司审计舞弊是指上市公司进行会计舞弊提供虚假会计信息，注册会计师明知或本应知上市公司存在虚假会计信息，却没有实施相应的审计程序去披露，甚至帮助上市公司进行会计舞弊，并出具虚假审计报告欺骗报告使用者的行为。近年来，我国上市公司重大审计舞弊案例屡屡发生。2011 年财政部对56 户证券从业资格会计师事务所( 分所)的执业质量进行了检查，检查结果表明有多家上市公司财务报告存在舞弊现象，相关注册会计师涉嫌审计舞弊。且查处的审计舞弊案件所涉及的金额巨大，严重影响了审计的公信力，注册会计师面临着信任危机。审计舞弊的直接结果是生产出低质量的审计报告和加大了注册会计师审计风险，同时影响了社会经济资源的配置和社会经济秩序:

(一)影响审计质量

审计舞弊将导致“劣币驱逐良币”现象，即高质量的审计报告被低质量的审计报告驱逐出市场。劣质审计服务充斥市场，在信息不对称的情况下，而且审计质量评价标准的模糊性和审计舞弊的隐蔽性，以及政府部门和行业主管部门对审计的强制要求，劣质审计服务尚有市场。但是注册会计师将面临着信任危机，这是行样大忌，如不及时治理，审计行业会被毁于一旦。

(二)加大审计风险

审计舞弊将加大审计风险，可能给注册会计师造成无法弥补的损失，包括经济上的损失和精神上的损失，经济上的损失是注册会计师由于审计舞弊被查处的损失，包括民事赔偿损失和经济处罚损失以及失去客户的审计公费损失。审计舞弊精神上的损失是指一旦被查处，注册会计师不仅要承担法律责任，而且将造成声誉损失，东窗事发，后悔莫及，即使没有被查处，自己也会觉得做了亏心事而惶惶不可终日，影响身心健康和生活质量。甚至于像某会计师事务所的主任会计师那样，当得知事务所被查处时，心脏病突发，暴毙身亡。

(三)影响社会经济秩序

在证券市场中，注册会计师提供的审计报告是作为投资者对上市公司进行投资决策的主要依据。而审计舞弊让劣质企业蒙混上市或骗取配股资格，大量资金流向了劣质企业，这样不会产生良好的经济效益和社会效益。而许多优质企业却因资金短缺无法扩大规模，从而影响了资源配置，阻碍了整个社会的经济发展。会计舞弊、审计舞弊被查处，上市公司股价严重缩水，有的股民被严重套牢、损失惨重，严重影响了投资者对资本市场的信心。

二、上市公司审计舞弊的原因分析

(一)注册会计师法律风险偏低

产生审计舞弊的原因是多方面的，其中注册会计师法律风险偏低是导致审计舞弊的主要原因。目前规范我国注册会计师审计工作的相关法律法规主要有:《中华人民共和国刑法》、《中华人民共和国注册会计师法》、《中华人民共和国证券法》、《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国会计法》、《中华人民共和国审计法》、《股票发行与交易管理暂行条例》等相关法律、法规。这些法律法规规定了注册会计师的执业风险应承担的三个方面的法律责任即:行政责任、民事责任和刑事责任。其中，行政责任是由财政部、证监会、注册会计师协会等行政主管部门对违法违规行为进行行政处罚;民事责任主要是注册会计师赔偿因自身违法违规行为导致受害人的经济损失，刑事责任主要指按照相关的法律追究注册会计师刑事责任。从理论上说，现有法律法规条文对注册会计师的法律责任的规定算是比较全面的。但实际上现在我国注册会计师对上市公司的审计基本上是处于一种低风险的法律制度环境，这种低风险法律制度环境给舞弊者提供了机会。具体表现为:

1． 行政责任威慑力不足

目前我国对违法注册会计师追究法律责任以行政责任居多。但是在注册会计师事业比较发达的国家，对注册会计师过失或失德的处罚是以经济手段为主，辅以行政手段。我国则相反，是重行政责任轻民事责任。而且行政责任处罚力度低，不足以起到威慑作用。

我国对于注册会计师行政处罚的主要形式有:通报批评、警告、罚款、暂停从事证券业务资格、撤销从事证券业务资格、吊销注册会计师资格等六种形式，而从我国证监会近年来对注册会计师行政处罚统计情况来看，我国对注册会计师行政处罚以通报批评、警告、罚款为主，而真正有威慑力的暂停从事证券业务资格、撤销从事证券业务资格、吊销注册会计师资格却很少使用。这种行政处分不痛不痒，因为警告是建立在人们十分珍惜自身荣誉的基础上，但实际上许多人并不以受到警告处分为耻;由于罚款处分所罚的金额不大，一点罚款相对于审计的巨额经济利益而言可谓是“杯水车薪”。因此，目前我国对注册会计师行政处罚起不到威慑作用。

2． 民事责任难以落实

2002 年前，我国上市公司舞弊案对注册会计师的民事赔偿诉讼大都是“不受理”、“暂不受理”或不了了之。2002 年后最高人民法院出台了相关规定对证券市场舞弊案件中的原告资格、损害的因果关系、揭露日、基础日、损失计算方式、诉讼代表等做了规定，拉开了上市公司民事赔偿诉讼的序幕。但相关规定对受理案件作了一些限制:首先，只对已被证券监管部门、财政部门和其他行政机关作出生效行政处罚决定的案件或者法院作出刑事判决的案件进行受理;其次，只有直辖市、省会市、单列市、特区的中级人民法院才可以受理此类案件;第三，诉讼方式可以选择单独诉讼或共同诉讼，但不接受集团诉讼。这样给民事赔偿诉讼设置了障碍，而且在我国上市公司，投资者分散，以个人投资者为主;部分投资者法律意识较薄弱，他们甚至不知道最高法院出台过相关规定，当合法权益受到侵害时，也不懂得利用法律武器来保护自己，有的投资者由于受时间精力的限制干脆“用脚投票”，割掉股票，也不会提起诉讼。即使有的投资者知道可以提起诉讼，他们也要权衡诉讼成本与诉收益关系，考虑是不是值得起诉，如果起诉者即使胜诉也得不到多少赔偿，他们会觉得不值得去起诉，这样就纵容了注册会计师的舞弊行为。

3． 刑事责任难以追究

尽管相关法律对刑事责任规定比较明确，但到目前为止给予上市公司审计的注册会计师刑事处罚的并不多。从注册会计师处罚统计表看出，近年来只有极少数的违法、违规的注册会计师被移送司法机关追究刑事责任。而且刑事处罚力度非常有限，根据《中华人民共和国刑法》第229 条规定:承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件，情节严重的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金……也就是说注册会计师如果参与审计舞弊不管造成什么后果，自己获得多少经济利益，承担的刑事责任最多是五年以下有期徒刑或者拘役。而且该规定缺乏可操作性，如什么情况算是故意的? 由谁来认定? 如何认定? 什么样情节算是情节严重的? 什么样后果算是严重后果? 等等。加之审计是技术性很强的工作，因而认定的难度相当大，但即使认定了，也就是说注册会计师正常舞弊行为如果证据确凿也不过被处以五年以下有期徒刑或拘役，并处以罚金。而且事实上，除非影响非常恶劣，社会瞩目的公众案例外，一般不会采取刑事处罚的办法。

(二)注册会计师职业道德失范

注册会计师道德失范是审计舞弊的内在动因，道德失范的注册会计师容易为审计舞弊寻找合理化借口。在改革开放市场经济条件下，许多人都认为追求经济利益是天经地义的事，而由此也相应地产生了一些道德问题，一些人把几千年来以诚信为本的中华民族美德抛之脑后，见利忘义，扰乱了社会经济秩序。在市场经济效率机制的推动下，个人利益得到承认，允许一部分人先富起来，勤劳致富得到鼓励，于是有些人用经济收入多少来衡量个人价值大小，拜金思想严重。某些注册会计师也受社会不良习气影响，为了经济利益而迷失了方向，甚至置基本道德于不顾，成为“赤裸裸”的经济人。在从事审计工作时一味地以赚钱为目的，却未能认清其在社会经济生活中的地位，在利益机制的驱动下出现了严重的道德偏差，另外竞争加剧和市场无序也容易使注册会计师忽视职业品德。